НЕМАТЕРИАЛЬНЫЕ АКТИВЫ (РЕСУРСЫ) ПРЕДПРИЯТИЙ АГРОПРОМЫШЛЕННОГО КОМПЛЕКСА

Клю че вые понятия и термины : нематериальные активы, интеллектуальная собственность, изобретение, торговая марка, бренд, фирменное наименование, сорт, порода, база данных, ноу-хау, гудвилл, промышленные образцы, недобросовестная конкуренция, лицензирование, цена лицензий, роялти, паушальный платеж , комбинированный платеж.

Изучив материал этой темы, вы будете знать :

• сущность понятий "интеллектуальный продукт", "интеллектуальная собственность" и "нематериальный актив";

• состав нематериальных активов и их содержательную характеристику;

• способы приобретения предприятием нематериальных активов и их стоимостную оценку, а также методические подходы к осуществлению переоценки этого ресурса и определения его ликвидационной стоимости;

• различия определения срока полезного использования нематериальных активов в системе бухгалтерского и налогового учета и их влияние на величину амортизационных отчислений и размер налогооблагаемой прибыли предприятия;

• сущность лицензирования объектов интеллектуальной собственности, цены лицензии, лицензионных платежей и методические подходы к определению рыночной стоимости объектов интеллектуальной собственности,

а также УМЕТЬ :

• начислять амортизацию на нематериальный актив, определять сумму средств, которая будет отнесена на убытки предприятия в связи с вынужденным сокращением срока использования нематериального актива, вызванным быстрым его моральным (экономическим) износом;

• определять ставку роялти и сумму ежегодных платежей роялти за право использования объекта интеллектуальной собственности, приобретенного благодаря приобретению лицензии;

• рассчитывать стоимость гудвилла по методике, предусмотренной отечественными нормативными актами, и методикой, используемой зарубежной практикой.

Понятие и виды нематериальных активов (ресурсов)

Развитие рыночных отношений в Украине, активизация международных экономических связей, создания совместных предприятий с иностранными участниками, интернационализация финансовых рынков, попытки интегрировать нашу экономику в мировую, и прежде всего в западноевропейскую, необходимость повышения эффективности производства и обеспечения конкурентоспособности продукции побуждают предприятия использовать те рычаги развитой рыночной экономики, которые уже доказали свою эффективность и должны быть привлеченным к процессу производства, способствуя укреплению позиции на рынке субъектов хозяйствования и интернационализации хозяйственных связей.

Среди таких рычагов особое место занимают нематериальные ресурсы ( активы ) , под которыми понимают немонетарные средства, не имеющие физической, телесной формы, признаются объектом права собственности юридического или физического лица, имеющие стоимость и могут быть идентифицированы (отделены от предприятия), используются предприятием больше года и приносят владельцу определенную экономическую выгоду.

В Налоговом кодексе Украины определения нематериальных активов конкретизируется и подается с позиции налогоплательщика. В частности, отмечается, что нематериальные активы - это право собственности на результаты интеллектуальной деятельности, в том числе промышленной собственности, а также другие аналогичные права, признанные объектом права собственности (интеллектуальной собственности), права пользоваться имуществом и имущественными правами плательщика налога в установленном законодательством порядке, в том числе приобретенные в установленном законодательством порядке права пользования природными ресурсами и имущественными правами.

Одним из ключевых аспектов данного определения является право интеллектуальной собственности. Это требует выяснения сущности такой собственности. С учетом положения Закона Украины "Об охране прав на знаки для товаров и услуг" (1993), а также подходов ученых к ее трактовка интеллектуальную собственность можно определить так: это результат творческой деятельности человека, в которой реализуются его интеллектуальные способности, воплощается в определенный материальный носитель - интеллектуальный продукт, способный к воспроизводству.

Отдельные интеллектуальные продукты, такие как объекты авторского права и смежных прав, становятся сразу объектами интеллектуальной собственности после воплощения в материальные носители и обнародования, поскольку для них не предусмотрены условия охраноспособности. Между тем такие интеллектуальные продукты, как изобретение, полезная модель, промышленный образец, сорт растений и т.п. превращаются в объекты интеллектуальной собственности через процедуру экспертизы на предмет их соответствия условиям охраноспособности. После ее прохождения происходит юридическое закрепление прав собственности за автором такого интеллектуального продукта путем выдачи ему охранного документа. Теперь интеллектуальный продукт непосредственно становится объектом промышленной собственности.

Интеллектуальный продукт ноу-хау также не условий охраноспособности. Его владелец приобретает права на него в случае заключения лицензионного договора.

Объекты интеллектуальной собственности становятся нематериальными активами за осуществление их стоимостной оценки и введения в хозяйственный оборот непосредственно субъектом хозяйствования (собственником) или другими субъектами, получивших право на их использование.

В соответствии с Положением (стандартом) бухгалтерского учета 8 "Нематериальные активы" выделяют следующие их группы:

1) права пользования природными ресурсами - право пользования недрами, другими ресурсами природной среды, геологической и другой информацией о природной среде;

2) права пользования имуществом - право пользования земельным участком, право пользования зданием, сооружением, право на аренду помещений и т.д.;

3) права на коммерческие обозначения - право на торговые марки (знаки для товаров и услуг), коммерческие (фирменные) наименования и тому подобное;

4) права на объекты промышленной собственности - право на изобретения и полезные модели, на промышленные образцы, на новые сорта растений, породы и линии животных, ноу-хау (англ, know-how - знать как), компоновки (топография) интегральных микросхем, защита от недобросовестной конкуренции и тому подобное;

5) авторское право и смежные с ним права - право на литературные, художественные и музыкальные произведения, компьютерные программы, право на различные базы данных (компиляции данных), исполнения, фонограммы, передачи (программы) организаций вещания и тому подобное;

6) другие нематериальные активы , например, право на осуществление определенной деятельности, использование экономических и других привилегий и т.

Налоговым кодексом Украины также выделяется шесть групп нематериальных активов, как это предусмотрено П (С) БУ 8. По своей сути и перечнем составляющих они полностью совпадают с их группами, выделенными в указанном стандарте.

Но здесь необходимо отметить, что в этих упомянутых нормативных документах не говорится о такой специфический нематериальный актив, как право аренды земли. Однако в Законе Украины "Об аренде земли" в перечень существенных условий договора аренды включено и условие передачи этого права в залог и внесение в уставного капитала. Следовательно, право аренды земли может быть отчуждено от субъекта хозяйствования за невыполнение условий залога. Более того, в Законе Украины "О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины относительно содействия ипотечному кредитованию" (2012 г..) Отчуждение права аренды от арендатора рассматривается шире, ибо предполагает продажу этого права другим лицам. Таким образом, агропромышленные компании, другие арендаторы теперь получают возможность продавать право аренды земли и на какую-то часть своего земельного банка.

Это обстоятельство побудило прежде всего ряд крупных агропромышленных компаний ставить право аренды земли на баланс как нематериальный ресурс, оценивая его в стоимостной форме по методике, установленной Постановлением Кабинета Министров Украины от 16 ноября 2011 № 1245. Плюсы и минусы такой постановки рассмотрим далее.

А здесь отметим, что несмотря на разнообразный состав нематериальных ресурсов, все они имеют общие черты, объединяющие их в это понятие. Наиболее характерной из них является то, что этот вид ресурсов не имеет материально-вещественной структуры. Они бестелесные, несоприкасающиеся, незаметны.

Кроме того, нематериальные ресурсы, подобно основных средств, могут использоваться длительное время, не теряя при этом своей потребительской стоимости. Причем они приносят дополнительный доход, то есть активно влияют на конечные результаты производства, а потому по эффекту действия справедливо рассматриваются как ресурсы, увеличивают активы предприятия.

Общей чертой нематериальных активов является тот факт, что они через специфический характер своего действия на производственный процесс и влияние факторов внешней среды не позволяют более или менее точно определить на перспективу сумму прибыли, которая может быть получена от их применения. Однако неоспоримым остается их способность приносить пользу предприятию при организации производства.

Отдельные составляющие нематериальных ресурсов имеют свою сущность и особенности. Так, право на пользование земельными участками , иными природными ресурсами (водой, лесом), производственными помещениями - это право их владельцев на соответствующее производственное или другое их использование.

Если владелец указанных ресурсов передает свое право пользования ими другому предприятию, это не значит, что оно становится их собственником: предприятие может только использовать эту землю, другие природные ресурсы без права их продажи.

В случае создания совместных предприятий в Украине Украинский участник может вносить в уставный фонд свое право использования земельного участка, является его собственностью. По договоренности это право оценивается исходя из цен мирового рынка.

Право на аренду земли означает, что арендатор может предоставить арендованным землям статус нематериального актива в случае, когда, во-первых, предоставляется на это согласие арендодателя, во-вторых, когда будет осуществлена стоимостная оценка права аренды земли по одному из трех подходов, приведенных в упомянутой Постановлении Кабинета Министров Украины. На практике агропромышленные компании используют только первый наименее обоснован на сегодня метод оценки - сопоставление цен продажи, предусматривающий осуществление оценки на уровне рыночных цен продажи таких прав для подобных земельных участков (в том числе на земельных торгах) с учетом места расположения земельных участков, срока аренды и других факторов. Поскольку накопленной практики продажи прав аренды земли крайне мало, то фактически компании оценивают это право волюнтаристски с очень большим диапазоном уровня оценки - от 200 - 400 грн до 400 и более долл. США за гектар пашни. Причем оценочная тенденция одновекторная - попытка компаний повысить стоимость права аренды земли и благодаря этому увеличить стоимость своих активов. Данное обстоятельство повышает инвестиционную привлекательность компаний, расширяет их возможности по привлечению кредитных ресурсов. Это положительное действие постановки права аренды земли на баланс.

Относительно негативного проявления такой постановки, то прежде всего надо иметь в виду, что взятое на баланс право аренды земли не имеет реального финансового источника. Поэтому в пассиве баланса это право отображается в составляющей части собственного капитала "Добавочный капитал". Из-за отсутствия реального финансового источника права аренды земли эта составляющая собственного капитала приобретает известных признаков фиктивного капитала, однако для владельца компании последний превращается в реальную сумму денег за ее продажу как целостного имущественного комплекса и / или части арендованных земель.

Итак, заключение права аренды на баланс побуждает владельцев агропромышленных компаний продавать свой бизнес или его части и легко, "из воздуха", зарабатывать большие деньги. Причем такой соблазн может побудить новых владельцев к перепродаже бизнеса за роста конъюнктуры на рынке аренды земли. Возможность воплощения таких спекуляций негативно сказываться на развитии АПК.

Для разрешения противоречий между целесообразностью заключения права аренды земли на баланс и негативным проявлением его важно принять необходимые правовые нормы, которые бы экономически заинтересовувалы арендодателей предоставлять разрешение арендаторам трансформировать такое право в нематериальные активы ^[1] и ограничивали спекулятивные сделки перепродажи аграрного бизнеса со составляющей права аренды земли.

Право на изобретение (устройства, вещества, сорта, породы, штаммы микроорганизмов, то есть конкретный продукт и способ - процессы выполнения действий над материальным объектом с помощью материальных объектов) - это право пользования техническим, технологическим и другим решениям, закрепленное за собственником и оформлено патентом.

Благодаря патентованию осуществляется охрана изобретательства и передача права пользования патентом за соответствующую плату другим физическим или юридическим лицам.

Право на промышленные образцы - это право на использование художественно конструкторских решений, предоставляющих товарам специфический внешний вид, благодаря которому они могут пользоваться повышенным спросом у покупателей.

Промышленные образцы в виде объемных моделей (например, модель гончарной посуды, мебели, автомобиля) и промышленных рисунков (эскизы одежды, тканей, рисунки пищевых продуктов) широко используются предприятиями в маркетинговой деятельности для увеличения объема продаж товара и повышения конкурентоспособности. Предприятие как владелец определенных промышленных образцов может передать право пользования ими другим субъектам хозяйствования, благодаря чему получать соответствующий доход.

Право на использование коммерческих обозначений - это исключительное право их использования владельцем для обозначения (в виде слов, рисунков и т.п.) собственных товаров с целью их различения от однородных товаров других предприятий.

Речь идет прежде всего о торговых марках (знаки для товаров и услуг), которые охраняются законом из-за регистрации их в патентных органах. Предприятия размещают товарные знаки непосредственно на товарах, на их упаковке, проспектах, документах, ярлыках и тому подобное.

Следует заметить, что в современном глобализированном мире все большую роль стала играть не только торговая марка (ТМ) определенной компании как таковой, вмещающий определенный смысл и ассоциации (качество товара, преимущества над другими подобными товарами, ценность для потребителя, индивидуальность, когда ТМ является выразителем его индивидуальности и воплощением определенной культуры), а так называемый бренд.

По определению специалистов компании "Brand Aid", бренд - это последовательный набор функциональных, эмоциональных, психологических и социальных обещаний целевой аудитории, которые являются для нее уникальными и значимыми и лучшим образом соответствуют его потребностям.

Понятие "бренд" является шире понятия "торговая марка". Они находятся в таком соотношении: бренд всегда торговой маркой, однако не каждая торговая марка будет брендом. Ведь бренд для целевой аудитории, кроме всего прочего, является уникальной и значимой в его сознании признаком товара, за который и готова платить в течение длительного периода премиальную цену, т.е. цену выше рыночной.

Фирменное наименование , в отличие от торговых знаков для товаров и услуг, идентифицирует не отдельный какой-то товар (услугу), а предприятие в целом, символизирует его репутацию, выделяет среди других субъектов хозяйствования независимо от того, какие товары она производит в настоящее время или оказывает услуги.

Право на сорта и породы животных - это право на использование в хозяйственной деятельности новых сортов растений и пород животных, которые имеют лучшие характеристики урожайности (продуктивности) и / или показатели качества продукции.

Сорт растений - это искусственно подобрана совокупность растений в пределах одного и того же ботанического таксона с присущими только ей биологическими признаками и свойствами, которая имеет хотя бы одно отличие от известных совокупностей растений того же ботанического таксона и может считаться единственной с точки зрения ее пригодности для воспроизведения сорта.

Итак, новый сорт отличается от других сортов культурных растений этого вида определенными важными для людей биологическими и хозяйственными свойствами.

Порода животных - это группа домашних животных одного вида и общего происхождения, имеющих стали признаки, свойства, которые отличаются от других групп данного вида животных своей полезностью для человека.

Право на защиту от недобросовестной конкуренции имеют все субъекты хозяйствования, которые сталкиваются с действиями, которые противоречат обычаям в предпринимательской деятельности.

Отечественным законодательством недобросовестной конкуренцией, в контексте предмета рассмотрения в этой теме, признаются действия, связанные с неправомерным использованием чужих обозначений, упаковки, рекламных материалов; сравнительная реклама; копирование внешнего вида товаров; сбором, разглашением и использованием коммерческой тайны (например, ноу-хау), включая наговоры к разглашению коммерческой тайны. Последняя не является государственной тайной, но имеет определенную ценность для предприятия, поэтому ее разглашение может нанести ему экономический ущерб.

Право на использование компиляции данных (базы данных) - это право на определенную совокупность данных, материалов, товаров, другой информации, систематизированных по определенным признакам и представленных в форме, пригодной для чтения компьютером.

Базы данных является результатом творческого труда, на который правовая охрана не распространяется (на принципы, подходы, методы разработки таких баз данных).

Авторские права - это исключительное право юридического или физического лица на издание научных или художественных произведений, их использование, публичное исполнение, реализацию и тому подобное.

В каждой стране существует законодательство, предусматривающий условия определения авторских прав по упомянутым лицами.

Программное обеспечение ЭВМ включает программы на технических носителях с соответствующей документацией, используемых предприятием для решения с помощью ЭВМ различных хозяйственных задач и машинной обработки информации.

Стоимость программного обеспечения зависит от того, заказным оно или стандартным, покупным или разработанным на предприятии. Владельцы более совершенного программного обеспечения при одинаковых условиях достигают лучших результатов хозяйствования благодаря более оперативному и точному решению хозяйственных задач, стоящих перед предприятием. Этот вид нематериального ресурса может тиражироваться и реализовываться другим предприятиям, давая экономическую выгоду их владельцу.

Ноу-хау ( know-how ) - это право на приобретенный производственный и организационно хозяйственный опыт, технологические решения, техническую информацию, дают экономическую выгоду предприятию.

Ноу-хау отличается от права на изобретение, поскольку, как правило, не патентуется и не подтверждается другими юридическими документами, однако является коммерческой тайной предприятия и подлежит тщательной охране.

По природе возникновения ноу-хау не имеет первоначальной стоимости, однако предприятие - владелец ноу-хау при создании вместе с другими участниками совместного предприятия может вносить его в счет своего вклада в уставный фонд. По взаимному согласованностью сторон определяется стоимость ноу-хау и производится соответствующая запись в учредительных документах о принятии этого вида нематериальных активов на баланс создаваемого предприятия.

Гудвилл - это деловая репутация или цена фирмы. В данное понятие вкладывают также доброе имя фирмы, ее деловые связи и партнерство, то есть все, что связано с образом предприятия (имиджем).

Деловая репутация фирмы определяется как разница между рыночной ценой предприятия как целостного имущественного комплекса и справедливой стоимостью его активов, возникает в результате использования лучших управленческих качеств, доминирующей позиции на рынке товаров, услуг, новых технологий.

Эта разница может быть весьма существенной. На ее величину влияет ряд факторов, например, место расположения предприятия, его производственная структура и структура управления, конкурентоспособность товаров, отношения с покупателями и тому подобное.

Предположим, что стоимость всего имущества мясоперерабатывающего предприятия составила по справедливой стоимости 135 млн грн. Потенциальные покупатели готовы заплатить за предприятие 150 млн грн. Отсюда стоимость нематериального ресурса гудвилл составит 150 - 135 = 15 млн грн.

Если бы данное предприятие должно долговые обязательства, скажем, на сумму 25 млн грн, тогда его собственное имущество составляло бы не 135 млн грн, а 110 млн грн (135 - 25).

В таком случае потенциальный покупатель предлагал бы цену не 150 млн грн, имея при этом в виду, что в случае покупки новый владелец берет на себя 25 млн грн долгов. Однако и при таких условиях величина нематериального актива не меняется и по-прежнему равен 15 млн грн (125-110 = 15).

Налоговым кодексом Украины предусмотрено, что стоимость гудвилла не подлежит амортизации и не учитывается при определении расходов налогоплательщика ^[2] .

Предприятия могут осуществлять такие расходы, которые по своему характеру близки к расходам, связанным с созданием нематериальных активов. К таким расходам относятся расходы на научные исследования и опытно-конструкторские работы, на рекламу и продвижение продукции на рынке, повышение деловой репутации предприятия и квалификации кадров, затраты на создание предприятия.

Названные расходы не признаются нематериальными активами, их включают в состав расходов того отчетного периода, в котором они были осуществлены.

• [1] Подробнее об этом см .: Андрейчук В. Проблемные аспекты регулирования функционирования агропромышленных компаний // Экономика АПК. - 2014. - № 2. - С. 3-22.
• [2] В статистической финансовые отчетности предприятий (ф. № 1 "Баланс") при наличии гудвилла, только может быть получен в результате покупки или поглощения другого предприятия, его отражают не в составе нематериальных активов, а выделяют как отдельный элемент раздела I " внеоборотные активы "формы № И" Баланс ". Это оправдано, потому что гудвилл не является в полном смысле нематериальным активом, поскольку ему не присуща одна из наиболее существенных признаков такого актива - он не может быть идентифицирован, то есть отделен от предприятия, так как его стоимость оказывается только в случае поглощения или продажи предприятия другому владельцу.